Договор аренды помещения между физ.лицом и ООО

Добрый день!

Подскажите пожалуйста: есть физ.лицо - владелец нежилого помещения. Может ли такое физ.лицо сдавать в аренду помещение юр.лицу (ООО на ОСНО), в котором он же является и директором и единственным учредителем?

Не будет ли в такой сделке “подводных камней” или нехороших вопросов со стороны ИФНС (взаимозависимая сделка и пр.)?

1 лайк

Приветствую Вас, Наталья, на форуме клерка!)

  1. Регистрация в качестве ИП, тут практика противоречивая, но чтобы исключить риски, лучше зарегистрироваться.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующие факты:

  • изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
  • хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
  • взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период времени сделок;
  • устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами (см. письма Минфина РФ от 17.11.2009 № 03-04-05-01/808, от 22.09.2006 № 03-05-01-03/125, от 14.01.2005 № 03-05-01-05/3, УФНС РФ по г. Москве от 25.01.2008 № 18-12/3/005988, от 30.03.2007 № 28-10/28916.

Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 28.06.2006 № Ф03-А59/06-2/1674, ФАС Поволжского округа от 04.09.2008 по делу №А57-6655/07 ФАС Центрального округа от 08.02.2006 № А48-2746/05-2, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2009 по делу № А57-20454/08).

В связи с этим, если названные признаки в действиях гражданина имеются, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве ИП. При отсутствии вышеуказанных признаков физическое лицо имеет право заключить договор о сдаче имущества в аренду без такой регистрации.

Кроме того, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 12.01.2010 по делу № А32-17068/2009-63/260 указано, что предоставление имущества в пользование (аренду) является особой формой распоряжения имуществом, не относящейся к реализации товаров, работ, услуг. В связи с этим данное действие может быть отнесено к предпринимательской деятельности при систематическом характере сделок. Систематичность таких сделок должны доказать налоговые органы.

Следует учитывать, что гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 23 ГК РФ).

Таким образом, закон связывает необходимость регистрации физического лица в качестве ИП с осуществлением им деятельности особого рода, а не просто с совершением возмездных сделок. Самого по себе факта совершения гражданином сделок на возмездной основе для признания гражданина предпринимателем недостаточно, если совершаемые им сделки не образуют деятельности (см. письма Минфина РФ от 17.11.2009 № 03-04-05-01/808 от 22.09.2006 № 03-05-01-03/125, от 14.01.2005 № [03-05-01-05/3).

В силу п. 1 ст. 209, ст. 608 ГК РФ собственнику имущества принадлежит право сдачи его в аренду, т.е. единственным условием, которое должно соблюдаться гражданином при реализации предоставленного ему права на передачу в аренду нежилого помещения, является наличие у него права собственности на это помещение.

В постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 18.11.2004 № 23 “О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем” указано, что если физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, приобрело для личных нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество либо получило его по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в аренду или внаем и получило доход, то содеянное не влечет ответственности за незаконное предпринимательство. Данное лицо может быть привлечено к ответственности за неуплату налогов по ст. 198 УК РФ с полученного дохода от арендных сделок.

Таким образом, учитывая вышеуказанные нормы законодательства и правоприменительную практику, можно сделать вывод, что в рассматриваемом случае в действиях гражданина имеются признаки предпринимательской деятельности: приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли (маловероятно, чтобы гражданин приобрел нежилые помещения для своих личных, семейных или бытовых потребностей), взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период времени сделок (так как арендаторы - это ООО, участником которых он является), а также устойчивые связи с контрагентами.

В связи с этим физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве предпринимателя без образования юридического лица.

В противном случае гражданин будет привлечен к административной ответственности за осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации по ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ и уголовной по ст. 198 УК РФ при уклонении от уплаты налогов. Если в рассматриваемой ситуации имущество изначально приобреталось для получения дохода от его сдачи в аренду, гражданин может быть привлечен к уголовной ответственности по ст. 171 УК РФ.
Понятно, что уголовная ответственность наступает при больших суммах. По ст. 198 УК РФ - сумма неуплаченных налогов должна быть выше 2 млн. 700 тыс. руб. за 3 года, по ст. 171 УК РФ ответственность наступает при доходах от 2 млн. 250 тыс. руб.

Также нужно учитывать, что срок давности привлечении к административной отвественности по ст. 14.1 КоАП РФ составляет 3 месяца, но если у вас будет аренда, то это будет длящимся правонарушением в случае признания таковым.

Вопрос о том, является ли сдача имущества в аренду предпринимательской деятельностью, в каждом конкретном случае должен решаться с учетом целого ряда факторов, а именно с учетом длительности периода аренды, направленности действий на систематическое получение прибыли и другое. Аналогичной позиции придерживаются и судебные органы (смотрите, например, постановления ФАС Поволжского округа от 04.09.2008 № А57-6655/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.12.2006 № Ф08-6481/2006-2689-А, ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2004 № А38-4668-5/85-2004).

При этом обращаем Ваше внимание на то, что имеется положительная судебная практика, не признающая предпринимательской деятельностью сдачу имущества учредителя общества с ограниченной ответственностью (далее также - ООО, общество) в аренду этому обществу (смотрите, например, апелляционное определение СК по гражданским делам Томского областного суда от 07.06.2013 по делу № 33-1604/2013).

  1. Налоги и аффилированость

Прежде всего отметим, что согласно ст. 53.2 ГК РФ в случаях, если указанный Кодекс или другой закон ставит наступление правовых последствий в зависимость от наличия между лицами отношений связанности (аффилированности), наличие или отсутствие таких отношений определяется в соответствии с законом.

Понятие и признаки аффилированных лиц содержатся в ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 № 948-I «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». Данной статьей установлено, что аффилированными признаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. В частности, аффилированными по отношению друг к другу являются юридическое лицо и лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

Исходя из изложенного единственный учредитель ООО и само это общество являются аффилированными лицами по отношению друг к другу. При этом вышеприведенная норма не связывает возникновение отношений аффилированности между обществом и его учредителем с наличием или отсутствием у такого учредителя статуса индивидуального предпринимателя (далее также - ИП) или наличием между учредителем и обществом договорных отношений. Иными словами, независимо от того, является ли учредитель общества, владеющий 100% голосов, приходящихся на составляющие уставный капитал доли данного юридического лица, индивидуальным предпринимателем или нет, заключены ли между этим учредителем и обществом какие-либо договоры или нет, такие учредитель и общество являются аффилированными лицами по отношению друг к другу.

Также обращаем Ваше внимание на то, что Налоговый кодекс РФ (далее - НК РФ) не связывает возникновение каких-либо налоговых последствий с наличием или отсутствием у налогоплательщиков статуса аффилированных лиц. Однако данный Кодекс оперирует таким понятием, как взаимозависимые лица.

В соответствии с п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми для целей налогообложения признаются лица, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

В частности, согласно пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ в целях налогообложения взаимозависимыми лицами признаются физические лица в случае, если они прямо и (или) косвенно участвуют в такой организации и доля такого участия составляет более 25%.

Очевидно, что единственный учредитель организации и общество являются взаимозависимыми лицами. При этом, как и в случае с аффилированностью, нормы НК РФ не связывают возникновение статуса взаимозависимых лиц с наличием или отсутствием у учредителя статуса ИП.

Пунктом 1 ст. 105.3 НК РФ установлено, что в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с Разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Иными словами, если взаимозависимость сторон влияет на условия сделки, лицу, признавшему доходы по такой сделке для целей налогообложения, может быть доначислен соответствующий налог из расчета дохода, который имел бы место по сопоставимой сделке, если бы ее стороны не были взаимозависимыми.

В то же время согласно п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС России), не доказано обратное.

При этом из п. 1 ст. 105.17 НК РФ следует, что контроль соответствия цен и проверка полноты и правильности исчисления и уплаты налогов в связи с их применением проводятся ФНС России в отношении контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами в рамках специальных проверок. Контроль соответствия цен по таким сделкам рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок, проводимых территориальными налоговыми органами.

Иначе говоря, не любая сделка между взаимозависимыми лицами может привести к корректировке налоговой базы у сторон сделки. Такие последствия могут наступить только в случаях, когда такая сделка признается контролируемой в соответствии с критериями, которые установлены НК РФ.

На основании п. 1 ст. 105.14 НК РФ в целях налогового законодательства контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей).

В силу п. 2 ст. 105.14 НК РФ сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является РФ, признается контролируемой, если имеет место хотя бы одно из обстоятельств, указанных в этой норме, соблюдаются суммовые критерии, которые предусмотрены п. 3 ст. 105.14 НК РФ, и сделка не входит в перечень сделок, не признаваемых контролируемыми в силу п. 4 ст. 105.14 НК РФ.

В частности, сделки между вышеуказанными взаимозависимыми лицами являются контролируемыми, если:

  • сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
  • хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей (пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Физические лица не признаются плательщиками налога на прибыль организаций на основании п. 1 ст. 246 НК РФ независимо от того, имеют ли они статус ИП или нет. То есть в данном случае одна из сторон сделки (физическое лицо - единственный учредитель) не является плательщиком налога на прибыль организаций, поэтому указанная в вопросе сделка отвечает критерию контролируемой сделки, предусмотренному в пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Одновременно следует принимать во внимание, что согласно п. 3 ст. 105.14 НК РФ сделки, предусмотренные (в том числе) пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ, признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн. руб. В соответствии с п. 9 ст. 105.14 НК РФ для целей данной статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ (смотрите дополнительно письмо Минфина России от 09.02.2015 № 03-01-18/5309).

Таким образом, договор аренды, указанный в вопросе, может быть отнесен к контролируемой сделке в силу положений закона лишь в том случае, если сумма доходов по всем сделкам между учредителем и ООО за соответствующий календарный год будет превышать 60 млн. рублей.
Если же доход по сделкам между указанными лицами будет меньше, то договор аренды, указанный в вопросе, может быть признан контролируемой сделкой только в судебном порядке по заявлению ФНС России при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки, установленным прочими нормами ст. 105.14 НК РФ (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).

Вместе с тем Минфин России в письме от 26.10.12 № 03-01-18/8-149 указал, что в случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй НК РФ исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, в целях определения фактической цены сделки со стороны налоговых органов возможно применение методов, установленных гл. 14.3 НК РФ (смотрите также письма Минфина России от 01.03.2013 № 03-07-11/6175, от 18.10.2012 № 03-01-18/8-145, ФНС России от 02.11.2012 № ЕД-4-3/18615@).

Таким образом, при идентичных коммерческих условиях договоров аренды недвижимости и для взаимозависимых лиц, и для иных лиц в случае установления разной стоимости аренды одного квадратного метра не исключено возникновение спора с налоговыми органами о получении организацией необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, при установлении арендной платы в размерах ниже рыночных нельзя исключать и вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов к арендодателю-учредителю по вопросам возникновения у него неучтенных для целей налогообложения доходов.

В связи с этим с целью минимизации налоговых рисков при установлении цены сделки с взаимозависимым лицом рекомендуем ориентироваться на рыночный уровень цен.

Выводы. Если отвечать кратко, то для исключения или минимизации рисков, которые будут существенно зависит от суммы арендной платы, нужно физическому лицу зарегистрироваться в качестве ИП, а также при этом арендная плана должна быть на уровне среднерыночных цен.