Добрый день.
Заключаем договор безвозмездного хранения имущества сторонней организации.
Какие риски с точки зрения налогового и бухгалтерского учета ? Какие налоги возникают у нас, как у организации которая обеспечивает хранение?
Учитывая принцип свободы договора, договор хранения может быть как возмездным, так и безвозмездным. Стороны вправе устанавливать размер вознаграждения за хранение или порядок возмещения расходов хранителя при безвозмездном хранении.
При заключении безвозмездного договора хранитель исчисляет и уплачивает НДС со стоимости услуги хранения, определенной исходя из рыночных цен.
Для целей налогообложения прибыли суммы, полученные в качестве возмещения расходов, учитываются хранителем в составе внереализационных доходов. При этом полагаем возможным признание в составе расходов соответствующих затрат, компенсируемых поклажедателем. Однако налоговых рисков при этом не исключаем.
Также считаем рискованным признание в составе расходов иных затрат хранителя, осуществляемых в процессе безвозмездного хранения оборудования.
Иные налоговые риски могут быть связаны с обстоятельствами взаимозависимости сторон или с нарушением общих положений ст. 54.1 НК РФ, к примеру, если контролирующие органы усмотрят схему манипулирования рыночными ценами или заподозрят сознательное искажение сведений об операции, фиктивность сделки, направленное исключительно на неуплату налогов. Но соответствующие обстоятельства должны быть доказаны налоговым органом.
Обоснование позиции:
В соответствии со ст. 421 ГК РФ юридические лица свободны в заключении договора. В соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если стороны достигли соглашения по всем существенным условиям договора (о предмете договора, а также об указанных в законе или иных правовых актах как существенных или необходимых условий для договоров данного вида).
Исходя из общих положений о хранении, при заключении договора хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности (п. 1 ст. 886 ГК РФ). Договор хранения может быть как возмездным, так и безвозмездным (п. 3 ст. 891, ст. 897, ст. 902 ГК РФ).
По общему правилу расходы хранителя включаются в сумму вознаграждения (п. 1 ст. 897 ГК РФ). Если хранение осуществляется на безвозмездной основе, то поклажедатель обязан возместить хранителю произведенные им необходимые расходы на хранение, если законом или договором не предусмотрено иное (п. 2 ст. 897 ГК РФ). То есть порядок возмещения расходов на хранение вполне может быть согласован сторонами в договорном порядке.
- Для целей налогообложения оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признается реализацией (п.1 ст. 39 НК РФ).
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ оказание услуг хранителем на безвозмездной основе является объектом налогообложения НДС (п. 1 письма ФНС России от 13.06.2013 N ЕД-4-3/10686@). Таким образом, со стоимости безвозмездного хранения оборудования необходимо уплачивать НДС.
Если по договору хранение осуществляется безвозмездно (стоимость услуг по хранению в договоре не установлена), то хранитель исчисляет и уплачивает НДС исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).
Таким образом, если организация-хранитель не начислит НДС с рыночной стоимости услуг хранения, то существует риск доначисления НДС налоговым органом в рамках проведения контрольных процедур. Данной позиции придерживаются и суды. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2010 N Ф07-9111/2008 установлено, что доначисление инспекцией НДС организации, которая не взимала плату за услуги по хранению нефтепродуктов сверх указанного срока накопления танкерной партии, правомерно (смотрите также постановление АС Московского округа от 28.03.2016 по делу N А40-94972/2015, определение ВАС РФ от 12.08.2011 N ВАС-7374/11).
- Для целей налогообложения прибыли дохода от безвозмездного хранения у хранителя не возникает (п. 1 ст. 41, ст. 248, 249 НК РФ). При этом и расходы, связанные с безвозмездным оказанием услуг, при налогообложении прибыли не могут быть учтены (п. 1 ст. 252, пп. 16, 49 ст. 270 НК РФ). (Подробнее о расходах смотрите ниже.)
В этом случае внереализационный доход возникает у поклажедателя (п. 8 ст. 250 НК РФ, письма Минфина России от 17.04.2017 N 03-03-06/1/22618, от 07.03.2017 N 03-03-06/1/12890, от 09.09.2016 N 03-03-06/1/52968). Оценка такого дохода также осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (письмо Минфина России от 25.08.2016 N 03-03-06/1/49673). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. То есть в случае безвозмездного получения услуг хранения обязанность по подтверждению рыночных цен возлагается на их получателя - поклажедателя.
- В свою очередь, п. 1 ст. 105.3 НК РФ установлено, что для целей налогообложения цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Если же договор хранения заключен между взаимозависимыми лицами (ст. 105.1 НК РФ), то примененная сторонами для целей расчета налогов цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (т.е. непосредственно ФНС России), не доказано обратное, или если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) (п. 3 ст. 105.3 НК РФ). В этом случае речь идет о контролируемых сделках, причем ФНС производит налоговый контроль с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ, среди которых не только метод сопоставления цен (п. 2 ст. 105.3, п. 1 ст. 105.7, 105.14 НК РФ). Контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ).
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации обе стороны являются российскими организациями и находятся на общем режиме налогообложения, что предполагает “зеркальный” налоговый учет, то при исчислении указанных выше налогов исходя из рыночной стоимости хранения риски нам представляются минимальными, т.к.:
-
НДС будет начислен хранителем (без права вычета у поклажедателя);
-
доход, облагаемый налогом на прибыль, будет учтен у поклажедателя (без возможности учета расходов у хранителя).
На наш взгляд, основные налоговые риски при заключении безвозмездного договора хранения могут быть связаны с нарушением положений ст. 54.1 НК РФ, в настоящее время определяющей пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, что должно быть доказано налоговым органом (п. 5 ст. 82 НК РФ, письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, от 30.11.2018 N ЕД-4-2/23197). Например, если налоговый орган докажет умысел налогоплательщика, выразившийся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни в целях уменьшения налоговых обязательств, либо фактов совершения сделок исключительно с целью неуплаты налогов (п. 5 ст. 82 НК РФ, письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@).
Так, налоговые последствия операций определяются исходя из надлежащей правовой квалификации этих операций (прикрываемых операций). Прикрывающие операции в целях налогообложения не учитываются. Установление должной правовой квалификации операций производится исходя из их подлинного экономического содержания с учетом информации, имеющейся у налогового органа, а также информации, документов и возражений, представленных налогоплательщиком в ходе мероприятий налогового контроля и при рассмотрении материалов проверки (смотрите письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, в т.ч. раздел VI).
Обращаем внимание, что взыскание налогов в случае их доначисления в связи с изменением налоговым органом юридической квалификации сделки или статуса и характера деятельности налогоплательщика производится в судебном порядке (подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ).
1 лайк