Здравствуйте!
ООО на ОСНО
С целью увеличения реализации ООО “присоединилось” (стало участником торгов) к товарно-сырьевой бирже. Оплатили за “доступ к организованным торгам” 100 тыс. (сумма не возвратная).Этот доступ действителен в течение года, но в назначении платежа это не указано и в акте тоже.
В итоге нужный нам статус мы не получили, торговать не смогли.
Вопрос: Можно ли учесть 100 тыс. в прочих расходах единовременно?
Добрый день.
Вопрос передан эксперту.
В целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Перечень расходов, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, носит открытый характер (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что означает возможность признания в составе расходов любых затрат, отвечающих требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, при условии, что они не поименованы в ст. 270 НК РФ. Также согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
При этом ст. 270 НК РФ не содержит запрета на учет расходов, понесенных организацией на выполнение работ (в данной ситуации доступ к организованным торгам), которые в последующем не дали результата.
Согласно п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности (пп 11 названной нормы), затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции.
На наш взгляд, рассматриваемые расходы можно учесть также в составе внереализационных расходов на основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ как затраты на производство, не давшее продукции. Признание расходов на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со ст.ст. 318 и 319 НК РФ.
Отметим, что согласно правовой позиции КС РФ (определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и 366-О-П) обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Суды в ряде решений указывают, что для списания затрат НК РФ установлено единственное требование - наличие соответствующего акта, составленного налогоплательщиком в произвольной форме, иных требований НК РФ не предусматривает (постановления ФАС Московского округа от 01.11.2012 N Ф05-12425/12, Девятого ААС от 27.08.2010 N 09АП-18557/2010). В то же время арбитражная практика свидетельствует о том, что для целей документального подтверждения таких расходов организация должна располагать также первичными документами, позволяющими определить их размер и период образования (постановление ФАС Московского округа от 16.01.2009 N КА-А40/12799-08, постановление АС Уральского округа от 07.10.2014 N Ф09-6239/14 (определением ВС РФ от 30.01.2015 N 309-КГ14-7859 налогоплательщику было отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ); в постановлении АС Северо-Западного округа от 02.10.2019 N Ф07-11653/19 по делу N А05-12415/2018 указано, что Обществом расходы по аннулированным заказам осуществлялись только на основании приказов и актов, подписанных уполномоченными лицами, при этом налогоплательщик в ходе налоговой проверки не представил первичных документов, подтверждающих факт несения и размер спорных затрат, создание Обществом незавершенного производства, что является основанием для признания соответствующих расходов документально не подтвержденными. Довод Общества о подтверждении им в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ спорных затрат только на основании актов Общества, утвержденных руководителем налогоплательщика или уполномоченным им лицом, судом кассационной инстанции отклоняется как основанный на неверном толковании норм действующего законодательства).
Обратите внимание, то в постановлении Четырнадцатого ААС от 22.05.2019 N 14АП-2768/19 рассматривалась в том числе ситуация, когда организация на основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ учла в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль расходы, не давшие результата. Спор между сторонами сводился к тому, в каком налоговом периоде обществу следовало учесть такие расходы для целей исчисления налога на прибыль. Причем в данном случае налоговый орган не ставил под сомнение документальную подтвержденность спорных затрат и их направленность на получение обществом дохода от основной производственной деятельности. Судом также отмечено, что недостижение запланированного результата экономической деятельности не может являться основанием для признания экономически неоправданными понесенных затрат.
Также в постановлении ФАС Поволжского округа от 17.06.2013 N Ф06-4202/13 суд признал правомерным учесть расходы в составе внереализационных на основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ, учитывая в том числе то, что затраты имеют непосредственное отношение к деятельности заявителя.
То есть суды, принимая решение, учитывают фактические обстоятельства спорных операций.
В отношении расходов на оплату услуг патентного поверенного в постановлении ФАС Московского округа от 01.10.2008 N КА-А40/9241-08 суд поддержал налогоплательщика. Основанием для доначисления налога на прибыль налоговым органом послужили выводы о нарушении обществом п. 49 ст. 270 НК РФ и п. 1 ст. 252 НК РФ в связи с отнесением в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, затрат на приобретение и оформление прав на товарные знаки и знаки обслуживания, поскольку Роспатентом принято решение об отказе в их регистрации. Речь шла о расходах в виде вознаграждения поверенному, расходов, связанных с предварительными проверками товарных знаков и с подачей товарного знака на регистрацию. Признавая недействительным решение налоговой инспекции в данной части, суды исходили из того, что расходы общества подтверждены первичными документами (счетами, платежными поручениями, счетами-фактурами, актами сдачи-приемки услуг), соответствуют положениям п. 1 ст. 252 НК РФ и были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение прибыли.
Но в связи с наличием судебной практики не исключено, что данную позицию организации придется отстаивать в суде (смотрите также письмо УМНС по г. Москве от 14.11.2002 N 26-12/55328, письмо Минфина России от 26.08.2019 N 03-11-11/65388).
Исходя из изложенного считаем, что в данной ситуации организация вправе учесть указанные в вопросе расходы при налогообложении прибыли. Для этого организации необходимо документально обосновать, что рассматриваемые расходы были направлены на получение дохода, затраты имеют непосредственное отношение к деятельности организации.
Также напомним, что согласно пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ обязательным документом, на основании которого признаются затраты на производство, не давшее продукции, является акт налогоплательщика, утвержденный руководителем или уполномоченным им лицом (в частности, это могут быть приказы руководителя о прекращении работ в данном направлении, смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2004 N А56-2395/04). К акту рекомендуется также приложить в том числе документы, свидетельствующие о невозможности использования промышленного образца. Если документ с таким названием у организации не будет оформлен, то даже в случае наличия других подтверждающих документов расходы при проведении налоговой проверки могут быть исключены из внереализационных.
Указанный акт составляется в произвольной форме с учетом реквизитов, перечисленных в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”.
Включить в состав расходов указанные затраты можно в том отчетном периоде, когда был подписан акт о завершении работ (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2004 N Ф04-5376/2004(А27-3439-14)).
Ситуация сложилась так, что решение о нецелесообразности развития этого направления организация приняла через год. Расходы были списаны как косвенные во 2 кв. 2021, сейчас (2 кв. 2022) приняли решение на этом закончить. Стоит ли подать уточнёнку за 2 кв. 2021 и перенести расходы во внереализационные?
В целях налогообложения прибыли в рассматриваемом случае исправление ошибки может производиться в зависимости от влияния данной ошибки на размер налоговой базы по налогу на прибыль:
-
либо в текущем налоговом периоде (в 2022 году - в периоде выявления ошибки). В такой ситуации уточненная декларация за 2021 год не предоставляется;
-
либо путем внесения корректировок в налоговую базу прошлого налогового периода (2021 года). В данном случае налогоплательщик должен (либо вправе - в зависимости от влияния ошибки на сумму налога, уплаченную в бюджет за 2021 год) подать в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Обоснование вывода:
Порядок исправления ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы установлен нормами п. 1 ст. 54 НК РФ.
Понятие “ошибка” в НК РФ не раскрывается. В этой связи, с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ, для целей налогообложения должна применяться трактовка данного понятия, приведенная в п. 2 ПБУ 22/2010. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 04.11.2014 N 03-03-06/1/62348, от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299, от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40.
Абзацем вторым п. 1 ст. 54 НК РФ определено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Таким образом, по общему правилу перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены ошибки (искажения) (2021 год).
Однако при применении ст. 54 НК РФ необходимо учитывать положения абзаца третьего п. 1 ст. 54 НК РФ, в котором предусмотрено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
То есть, если, к примеру, в результате исправления ошибки выясниться, что в 2021 году организация должна была признать в учете гораздо большую сумму затрат, чем она признавала фактически, оснований для внесения исправительных записей в прошлые налоговые периоды не имеется. В этом случае ошибка может быть исправлена текущим периодом (в 2022 году). Смотрите также письма Минфина России от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299, от 23.01.2012 N 03-03-06/1/24, от 26.08.2011 N 03-03-06/1/526. Вместе с тем здесь важно учитывать позицию Минфина России, который полагает, что применение абзаца третьего п. 1 ст. 54 НК РФ правомерно только в том случае, если по итогам налогового периода, подлежащего корректировке, организация не получила убыток и своевременно уплачивала налог на прибыль в бюджет (смотрите письма Минфина России от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40, от 07.05.2010 N 03-02-07/1-225, от 23.04.2010 N 03-02-07/1-188, от 27.04.2010 N 03-02-07/1-193).
Пунктом 1 ст. 81 НК РФ установлено, что:
-
при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей;
-
при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не
приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Таким образом, если допущенные ошибки повлекли за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2021 год, организации следует представить в орган ФНС уточненную декларацию по налогу на прибыль, а также заплатить в бюджет недоплаченную сумму налога и пени. Если же в результате корректировки окажется, что сумма налога на прибыль за 2021 год занижена не была, то подача уточненной декларации является правом, а не обязанностью налогоплательщика.