Добрый день! У нас оптовая торговля(спички, туалетная бумага), на счете 41 много товара числится с ранних закупок. В современных условиях, когда инфляция большая, цены стремительно растут, не выгодно списывать себестоимость по средней или Фифо, прибыль получается большая. Каким способом можно себе помочь уменьшить прибыль?И можно ли безболезненно списать старые товары, которых либо уже нет по факту, а они в бухучете есть, либо имеют нетоварный вид и т.п. Что будет с НДС и прибылью?
Добрый день.
Вопрос передан эксперту.
Так как НК не предусматривает ЛИФО, то наиболее выгодный способ в данной ситуации По средней.
Списать не существующие товары нужно, но НДС по ним придется восстановить и уплатить в бюджет если он ранее был принят к вычету.
В вашем случае, самый выгодный способ оценки товаров в налоговом учете является по средней стоимости
В отношении списания неликвидных товаров
Налог на прибыль
К сожалению, глава 25 НК РФ не содержит прямых норм, в соответствии с которыми стоимость списываемых непригодных к использованию оборотных активов подлежала бы включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, или в состав внереализационных расходов. В то же время перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и внереализационных расходов является открытым. Это позволяет уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль на иные экономически оправданные расходы.
Для правомерного включения любого расхода в состав налоговой базы по налогу на прибыль необходимо, чтобы он не был прямо поименован в ст. 270 НК РФ и удовлетворял критериям, перечисленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. При соблюдении этих условий затраты могут быть учтены по основаниям, предусмотренным пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией) или пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (в составе внереализационных расходов).
По мнению Минфина России, в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 14.06.2011 N 03-03-06/1/342, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332). Исключение контролирующие органы делают только для отдельных групп товаров, обязанность по уничтожению которых по истечении срока годности возложена на налогоплательщика законодательством (письма Минфина России от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7862, от 04.05.2012 N 03-03-06/1/227 и письмо ФНС России от 16.06.2011 N ЕД-4-3/9487@).
В то же время, по мнению Конституционного Суда, выраженному в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при их детальном и исчерпывающем нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определить в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения либо нет. Здесь же говорится, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Имеется положительная для налогоплательщиков судебная практика.
Так, например, в постановлении Четырнадцатого ААС от 25.12.2014 N 14АП-10106/14 судьи пришли к выводу, что в силу указанных норм налогоплательщик вправе отнести на расходы стоимость товаров, сырья, непригодных к дальнейшему использованию в производстве ввиду истечения срока хранения, порчи, иных подобных случаев, приведших к утрате потребительских свойств товара, сырья. В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 N Ф08-2580/15 по делу N А32-37604/2014 признано правомерным списание испорченных товаров на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.10.2012 N Ф01-4204/12 судьи, согласившись с позицией налогоплательщика, указали на то, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. При этом перечень таких расходов является открытым (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поэтому стоимость продукции, ранее приобретенной для использования в производстве, но по прошествии времени переставшей соответствовать ГОСТу и утратившей свои потребительские свойства, компания может учесть в составе внереализационных расходов.
В общем, судьями при рассмотрении споров устанавливается, во-первых, направленность расходов на приобретение товаров на извлечение дохода, во-вторых, надлежащее документальное подтверждение расходов от их списания (постановления Девятого ААС от 07.11.2012 N 09АП-29791/12, от 08.12.2011 N 09АП-31311/11 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 23.03.2012 N Ф05-1843/12 по делу N А40-65585/2011), ФАС Западно-Сибирского округа от 13.12.2010 по делу N А45-7702/2010).
В то же время в судебной практике есть примеры решений не в пользу налогоплательщиков. Преимущественно это связано с выявлением факта необоснованного учета расходов или недостоверности, неподтверждённости фактов, на которые ссылается налогоплательщик, недостатками в оформлении документов по списанию и уничтожению неликвидных МПЗ. Смотрите постановления АС Северо-Западного округа от 26.07.2018 N Ф07-7290/2018 по делу N А26-7243/2017, ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.12.2008 N А10-2479/08-Ф02-6500/08.
Отметим, что величина убытков от списания МПЗ сама по себе не служит основанием для принятия решений в пользу налоговых органов.
Наличие судебной практики по вопросу учета подобных расходов свидетельствует, что признание таких затрат может привести к налоговому спору. Причем в каждом конкретном случае решение судом принимается на основе детального, всестороннего исследования обстоятельств, связанных с причинами списания МПЗ, а также документального оформления списания.
Поскольку в рассматриваемой ситуации изначально товары приобретались Организацией для использования в деятельности, направленной на получение дохода, полагаем, что при надлежащем документальном оформлении Организация может признать в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость списанных товаров. При этом мы не исключаем претензии налоговых органов при проверке. В то же время у Организации есть шансы отстоять свою позицию в суде. Иными словами, решение об учете в расходах при исчислении налога на прибыль стоимости испорченных при хранении товаров Организация должна принять самостоятельно.
Налог на добавленную стоимость
Пункт 3 ст. 170 НК РФ содержит закрытый перечень ситуаций, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, подлежат восстановлению. Недостача, порча, хищение товара, обнаруженные в процессе инвентаризации имущества, к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Следовательно, у Организации отсутствует обязанность восстановить ранее предъявленные к вычету суммы НДС по таким товарам.
Однако, по мнению контролирующих органов, списание товаров по причине их хищения или порчи влечет за собой необходимость восстановления ранее принятого к вычету НДС по данным материалам. При этом в книге продаж необходимо зарегистрировать счета-фактуры по недостающим (испорченным) товарам в том периоде, когда обнаружена недостача (письма Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997, от 19.03.2015 N 03-07-11/15015, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, от 24.04.2008 N 03-07-11/161, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).
Судебная практика складывается в пользу налогоплательщиков.
Так, в решении ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11 рассматривался вопрос о правомерности позиции финансового ведомства, изложенной в письме Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29, о необходимости восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, в случае списания товаров с истекшими сроками годности. Суд указал, что списание товаров с истекшими сроками годности к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Таким образом, оспариваемый п. 4 письма Минфина России судом был признан не соответствующим НК РФ, так как содержал положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм НДС, не предусмотренную НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, определении ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07, постановлениях ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, от 17.04.2009 N А55-11139/2008, от 25.04.2008 N А57-10434/06, ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 16.01.2008 N КА-А41/14082-07, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2010 N А27-1420/2010, ФАС Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14. Смотрите также постановления Тринадцатого ААС от 21.11.2016 N 3АП-28454/16, Первого ААС от 26.11.2015 N 01АП-6814/15.
Также считаем нелишним привести разъяснения, данные в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 “О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость”. В нем отмечено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что, исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ, такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.
Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. Если это не подтверждено, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить НДС по правилам, установленным п. 2 ст. 54 НК РФ для случаев безвозмездной реализации (определение ВС РФ от 04.12.2019 N 306-ЭС19-23493, постановления АС Дальневосточного округа от 24.01.2019 N Ф03-5265/18, АС Северо-Кавказского округа от 13.06.2017 N Ф08-2773/17, АС Поволжского округа от 30.01.2017 N Ф06-17037/16, АС Уральского округа от 05.12.2016 N Ф09-10965/16, АС Московского округа от 02.11.2015 N Ф05-14434/15). В письме от 15.05.2019 N 03-07-11/34572 Минфин России рекомендует руководствоваться именно этим подходом.
Таким образом, учитывая позицию судов, в том числе и ВАС РФ, полагаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету по приобретенным товарам, списанным в результате их порчи, восстанавливать не требуется.
Бухгалтерский учет и документальное оформление
Товары, приобретенные у других лиц и предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности организации, относятся к запасам и учитываются согласно ФСБУ 5/2019 “Запасы”, утвержденному приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (подп. “г”) п. 3 ФСБУ 5/2019).
Согласно подп. в) п. 41 ФСБУ 5/2019 запасы списываются при возникновении обстоятельств, в связи с которыми организация не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов. Балансовая стоимость списываемых запасов признается расходом периода, в котором данное выбытие (списание) произошло (подп. б) п. 43 ФСБУ 5/2019). Данные расходы должны учитываться обособленно (п. 44 ФСБУ 5/2019).
В целях выявления запасов, по которым не ожидается поступление экономических выгод, осуществляется инвентаризация запасов. Приказом руководителя издается приказ о проведении инвентаризации, назначается инвентаризационная комиссия, сроки проведения инвентаризации.
Согласно п. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни организации должен быть документально оформлен. Для отражения результатов инвентаризации в учете организации необходимо самостоятельно разработать формы документов, например, на основе унифицированных форм Госкомстата России:
-
инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3);
-
сличительная ведомость результатов инвентаризации (форма N ИНВ-19).
По результатам инвентаризации руководством компании принимается решение о дальнейшей судьбе товаров, как по причине отсутствия рынка сбыта и невозможности реализовать кабельно-проводниковую продукцию в качестве лома или сырья, так и по иным причинам, препятствующим ее использованию (например, порча, дефекты). В случае принятия решения о списании оформляется акт за подписью членов инвентаризационной комиссии (к примеру, по форме Акта о списании товаров ТОРГ-16). В данном акте должна быть указана вся информация о запасах, а также причина их списания.
Согласно ч. 4 ст. 11 Закона N 402-ФЗ результаты инвентаризации отражаются в том отчетном периоде, в котором проводилась инвентаризация. Поскольку ФСБУ 5/2019 не предусмотрен порядок списания неликвидных запасов (ранее применялись утратившие с 2021 года силу Методические указания, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н), организация вправе самостоятельно установить регламенты по списанию данных товаров, непосредственно в учетной политике или в качестве ее приложения.
Согласно п. 11 ПБУ 10/99 “Расходы организации” (утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) балансовая стоимость неликвидных товаров относится к прочим расходам (в периоде, в котором произошло списание, смотрите подп. “б” п. 43 ФСБУ 5/2019). В учете оформляется следующая запись:
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы”, Кредит 41 “Товары”
- списана стоимость товаров, дальнейшая реализация и использование которых невозможны.
У организации может возникнуть сложность при определении балансовой стоимости данных товаров, если в организации ведется учет по средней себестоимости. Согласно п. 39 ФСБУ 5/2019 расчет себестоимости единицы учета запасов осуществляется путем деления общей себестоимости вида запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало периода (месяц или другой, определенный организацией период) и поступивших запасов в течение данного периода. Средняя себестоимость может рассчитываться периодически через равные интервалы времени либо по мере поступления каждой новой партии запасов.
Наличие у организации товаров, дальнейшая реализация и использование которых невозможны, является признаком обесценения запасов, когда фактическая себестоимость превышает чистую стоимость продажи товаров. Признаками обесценения запасов могут быть, в частности, моральное устаревание запасов, потеря ими своих первоначальных качеств, снижение их рыночной стоимости, сужение рынков сбыта запасов. Проверять запасы на обесценение следует на отчетную дату (п. 28 ФСБУ 5/2019). Согласно п. 30 ФСБУ 5/2019 организация должна создавать резерв на сумму такого превышения. При выбытии запасов резерв восстанавливается (п. 10 Информационного сообщения Минфина России от 10.04.2020 N ИС-учет-27). Организация с упрощенным учетом вправе оценивать запасы на отчетную дату по фактической себестоимости (т.е. без создания резерва) (п. 32 ФСБУ 5/2019).
В данном случае обесценение коснулось только определенной партии товаров, которую планируется списать единовременно с принятием решения о невозможности дальнейшего использования. Если списание товаров на основании распоряжения руководства по результатам инвентаризации будет производиться до наступления отчетной даты, по нашему мнению, резерв в этой части создавать не обязательно. Напомним, что выбытие запасов должно быть документально оформлено таким образом, чтобы не допустить повторного списания. Данные документы следует визировать подписями руководителя организации и членов инвентаризационной комиссии.
Благодарю Вас за подробный ответ!