Отгрузка тестовой продукции

Добрый день. Наша компания выпускает пластиковые канистры для удобрений. Отгрузили канистры в Венгрию для проведения различных тестов. Канистры не возвращаются. Как отразить в бухг. и налог. учете данную операцию?

Добрый день

Вопрос передан эксперту.

Документальное оформление

Действующими нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету не предусмотрено каких-либо особенностей в отношении оформления первичной документации при отгрузке товаров на экспорт, в том числе при безвозмездной передаче.

Для целей таможенного законодательства вывоз образцов без обязательств по их обратному ввозу признается экспортом (п. 1 ст. 139 ТК ЕАЭС), т.е. независимо от того, реализуются ли они за плату или передаются на безвозмездной основе. При этом согласно пп. 45 п. 1 ст. 2 ТК ЕАЭС товаром признается любое движимое имущество.

Таким образом, вывоз образцов должен сопровождаться оформлением декларации на товары либо заменяющих ее иных документов, оформленных в соответствии с Инструкцией о порядке использования транспортных (перевозочных), коммерческих и (или) иных документов в качестве декларации на товары, утвержденной решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 263. В данном случае оформляется таможенная декларация CN23 (в которой может указываться, что перевозятся образцы).

Документальным подтверждением в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, могут служить:

  • договор (соглашение) о проведении регистрационных испытаний;

  • двусторонние акты, составляемые в рамках указанных соглашений (договоров), в которых отражается цель осуществления передачи образцов продукции, полученный результат;

  • первичные документы, применяемые организацией для оформления передачи (отпуска, продажи) товарно-материальных ценностей (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете” (далее - Закон N 402-ФЗ)). За образец можно принять накладную формы М-15, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а, и в строке “основание” соответствующей накладной следует сделать отметку “Передача продукции для проведения испытаний товара” или “Передача продукции на тестирование”.

НДС

Для целей налогового законодательства товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях главы 21 НК РФ реализацией (и, соответственно, объектом налогообложения) признается также и передача права собственности на товары на безвозмездной основе (абзац второй пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, образец, передаваемый в целях тестирования, не отвечает понятию “товар”, в т.ч. контрагент не может использовать его по своему усмотрению. И поэтому их передача на тестирование не является объектом обложения НДС.

При этом использование понятия “экспорт” при таможенном оформлении товара не означает реализации и (или) перехода права собственности на безвозмездной основе для целей налогообложения. Указанная в декларации или документе, ее заменяющем, стоимость применяется только для таможенных целей.

В то же время не исключено, что налоговые органы посчитают такую передачу образца реализацией товара. Так, в письме Минфина России от 15.03.2017 N 03-03-06/1/14731 указано, что операции по безвозмездной передаче товаров (образцов материалов, приборов, комплектующих изделий, оборудования и т.п.) в перечне операций, не признаваемых объектом налогообложения (п. 2 ст. 146 НК РФ) и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС (ст. 149 НК РФ), не поименованы.

Отметим, что если считать образец товаром, то есть риск, что организация не сможет подтвердить нулевую ставку НДС, поскольку одним из документов, указанных в ст. 165 НК РФ, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС при экспорте, является договор поставки, о чем напомнил Минфин России в письме от 27.06.2017 N 03-07-08/40277.

Напомним, что при реализации товаров, вывезенных с территории РФ в таможенной процедуре экспорта, НДС в бюджет не уплачивается (пп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ), поскольку пп.1 п.1 ст. 164 НК РФ для товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, установлена налоговая ставка 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных с. 165 НК РФ.

Одним из требуемых документов является “контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов)…”.

Также для случаев пересылки товаров в международных почтовых отправлениях и доставки товаров с помощью перевозчиков в качестве экспресс-груза предусмотрены специальные правила подтверждения нулевой ставки (пп. 7, 8 п. 1 ст. 165 НК РФ) (письмо от 24.03.2020 N ЕА-4-15/5039@, Информация Федеральной налоговой службы от 01.04.2020 “С 1 апреля подтвердить нулевую ставку по НДС для розничных экспортеров станет проще”). Если перевозчик доставляет экспортируемый товар как экспресс-груз и при его таможенном оформлении использует декларацию на товары для экспресс-грузов, нужно представить сведения из нее в виде реестра в электронной форме.

Налог на прибыль

При безвозмездной передаче имущества передающая сторона не получает каких-либо экономических выгод, поэтому у нее не возникает обязанности по признанию дохода при расчете налогооблагаемой прибыли (п. 1 ст. 41, ст. 247, п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 274 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 17.08.2017 N 03-03-06/1/52899, от 17.11.2016 N 03-03-06/3/67725).

Однако в рассматриваемой ситуации образец передается организацией для тестирования и если тесты пройдут удачно, то и дальнейшей реализацией такого же товара на территории РФ или за границу.

В связи с чем, по нашему мнению, есть основания для учета стоимости образца, а также транспортных расходов в других расходах, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Для документального подтверждения связи расходов на передачу образца для тестирования целесообразно подготовить документ (например, в виде справки или докладной технического специалиста) о необходимости передачи образца продукции в целях тестирования, с указанием, что тестирование необходимо для проверки соответствия товара требованиям (СНИП, ГОСТ, прочим или международным) организации и принятия решения о целесообразности его дальнейшей реализации.

После проведения испытаний целесообразно получить от иностранной организации документ с результатами тестирования товара.

После положительных результатов тестирования и принятия решения возможности реализации товара указанные расходы также учитываются в прочих расходах.

Бухгалтерский учет

В рассматриваемом случае не выполняется одно из условий - нет уверенности, что осуществление затрат на передачу образца приведет к получению экономических выгод в будущем, поскольку образец передается до принятия решения о начале реализации товаров.

Кроме того, при ведении бухгалтерского учета организация должна руководствоваться требованиями осмотрительности, в соответствии с которыми учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (абзац 4 п. 6 ПБУ 1/2008).

Поэтому стоимость образца и затраты на его транспортировку относятся на прочие расходы в периоде их осуществления:

При отправке образца контрагенту в учете будет сделана запись:

Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 10

  • учтены переданные образцы по себестоимости (на основании накладной на передачу).