Добрый день, может ли ООО купить товар в Китае и без завоза в Россию, напрямую отгрузить его в Германию, в счет своего долга перед поставщиком по немецкому контракту, в связи с тем, что отправить оплату в евро за ранее поставленный товар теперь невозможно. Какими документами нужно это оформить. Какие налоги при этом возникают и можно ли будет учесть расходы.
Вопрос передан эксперту, он готовит ответ.
В соответствии с п. 143 ГОСТ Р 51303-2013 транзитная торговля - это форма товародвижения от производителя в места продажи или потребления, минуя склады посредников. Транзитная торговля - это способ продажи, при котором торговая организация поставляет покупателю товар не со своего склада, а непосредственно от поставщика либо от производителя товара, при этом на склад торговой организации товары фактически не поступают. Операции, связанные с транзитной торговлей, являются двумя независимыми сделками. Поэтому при ее осуществлении торговая организация заключает два договора поставки: один - с поставщиком, у которого она приобретает товар, а другой - с покупателем, которому она поставляет товар (постановление Восьмого ААС от 03.04.2015 N 08АП-942/15).
Учитывая, что при транзитной торговле реализация товара поставщиком осуществляется конечному покупателю, минуя склады транзитного продавца, то в договорах поставки рекомендуется четко прописывать момент перехода права собственности между сторонами, а также момент отгрузки товара для доставки его покупателю.
Внешнеторговая деятельность регулируется Федеральным законом от 08.12.2003 N 164-ФЗ “Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности” (далее - Закон N 164-ФЗ). При этом импортом и экспортом товара признается ввоз и вывоз товара на территорию (с территории) РФ без обязательства об обратном вывозе (ввозе) (пп. 10 и 28 ст. 2 Закона N 164-ФЗ). Следовательно, сделки, по которым товары перемещаются вне территории РФ, под определение экспорта и импорта не подпадают.
В письме ФНС России от 24.12.2015 N СД-18-3/1625@ указано, что налогообложение операций определяется в зависимости от условий заключенных договоров. При этом для оценки налоговых последствий вопрос правовой квалификации сделки, а также анализ условий заключенного договора, первичных учетных документов имеет первостепенное значение.
НДС при приобретении товара на территории Китая
Отметим, что между Правительством РФ и Правительством Китая отсутствуют международные соглашения, регулирующие порядок налогообложения НДС операций между резидентами указанных стран. Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республикиоб избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Ратифицирована Федеральным законом
от 31.01.2016 N 6-ФЗ (далее - Конвенция)) в отношении НДС не применяется. В связи с этим для определения налоговых последствий по НДС для российской организации в данном случае следует руководствоваться нормами гл. 21 НК РФ.
Объекты обложения НДС перечислены в п. 1 ст. 146 НК РФ.
У организации возникает объект обложения НДС, если товары будут считаться реализованными на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:
-
товар находится на территории РФ и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;
-
товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.
В рассматриваемой ситуации товар на момент начала отгрузки (транспортировки) будет находиться на территории Китая, следовательно, местом его реализации территория РФ не признается (пп. 2 п. 1 ст. 147 НК РФ) и у организации-продавца не возникнет объекта обложения НДС, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 12.10.2012 N 03-07-13/01-49)*(1).
Что касается документов, подтверждающих нахождение товаров на момент отгрузки за пределами территории Российской Федерации, то такими документами, по мнению Минфина России, могут быть любые имеющиеся в распоряжении организации-продавца документы (в том числе транспортные, товаросопроводительные или иные документы), удостоверяющие факт нахождения товаров на территории иностранного государства в момент реализации (письма Минфина РФ от 10.10.2008 N 03-07-08/231, письма Минфина России от 30.07.2015 N 03-07-13/1/44019, от 01.07.2015 N 03-07-08/37908, от 18.03.2015 N 03-07-08/14651, от 25.09.2012 N 03-07-08/278, от 06.07.2012 N 03-07-08/173, от 16.04.2012 N 03-07-08/105, от 16.02.2009 N 03-07-08/35).
Основанием для ведения бухгалтерского учета являются первичные учетные документы (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Следовательно, применимо к рассматриваемой ситуации для формирования фактической себестоимости … оборудования будут выступать оформленные в соответствии с условиями контракта акты приема-передачи, инвойс, международные транспортные накладные или иные аналогичные документы. При этом материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости (п. 26 ПБУ 5/01).
Следовательно, импортные товары, … стоимость которых выражена в иностранной валюте, для целей бухгалтерского учета должны быть учтены в рублях по курсу Банка России на дату возникновения у организации права собственности на приобретенные товары (комплектующие для оборудования).
На дату перехода права собственности формируется стоимость актива, которая в дальнейшем уже не подлежит пересчету (п. 10 ПБУ 3/2006)
Таким образом, полагаем, что у российской организации - поставщика в связи с реализацией товаров на территорию Германии применимо к рассматриваемой ситуации обязанности по уплате НДС на территории РФ не возникнет (смотрите разъяснения Минфина России в письмах от 06.07.2012 N 03-07-08/173, от 12.10.2012 N 03-07-13/01-49, от 02.09.2011 N 03-07-08/275, от 16.02.2009 N 03-07-08/35). Применимо к рассматриваемой ситуации не возникает объекта по НДС, а не обязанности.
НДС при реализации товаров на территории Германии
В рассматриваемом случае товар в дальнейшем реализуется российской компанией на территории Германии и через границу РФ не отгружается и не транспортируется.
На основании вышеприведенных норм пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 147 НК РФ если товар в момент реализации находится на любых других территориях, кроме РФ, то независимо от того, кто является покупателем и продавцом, местом их реализации в целях исчисления НДС Россия не признается, в связи с чем данные операции не признаются объектом налогообложения НДС на территории РФ. Таким образом, при дальнейшей реализации товара у российской компании-продавца обязанность по начислению и уплате НДС в российский бюджет также не возникает (письма Минфина России от 02.09.2011 N 03-07-08/275, от 16.04.2012 N 03-07-08/105, от 01.10.2014 N 03-07-08/49200).
Данный вывод подтверждается письмами Минфина России от 18.03.2015 N 03-07-08/14651, от 16.02.2009 N 03-07-08/35, от 01.07.2015 N 03-07-08/37908, от 25.09.2012 N 03-07-08/278, от 06.07.2012 N 03-07-08/173, от 16.04.2012 N 03-07-08/105 и др…
Налог на прибыль при реализации в Германию
Таким образом, если организация не осуществляет предпринимательскую деятельность в Германии через расположенное там постоянное представительство, то доход, полученный российской организацией от Германского контрагента (покупателя товаров), облагается налогом на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ в Российской Федерации.
Так, в силу п. 1 ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме. При этом из таких доходов вычитаются расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ (п. 2 ст. 311 НК РФ).
В налоговом учете российской организации стоимость отгруженного иностранному контрагенту товара отразится в составе доходов от реализации (ст. 248 и ст. 249 НК РФ). Данный доход признается на дату перехода к иностранному контрагенту права собственности на товары в силу п. 1 ст. 249 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 08.06.2010 N 16-15/060617@.
Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Следовательно, реализация товаров происходит в случае выполнения в рамках одной сделки двух условий: перехода права собственности на товар от одной стороны к другой и возмездного либо безвозмездного характера сделки.
Соответственно доход, выраженный в иностранной валюте, организация пересчитывает по курсу ЦБ РФ, установленному на дату признания дохода, то есть на дату реализации (п. 3 ст. 248, п. 8 ст. 271 НК РФ).
При этом стоимость, по которой приобретены импортные товары, учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли при реализации этих товаров в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ.
Основной вывод
В анализируемой ситуации местом реализации оборудования, купленного в Китае и реализованного германскому покупателю, территория РФ не признается. В связи с этим объекта налогообложения НДС (в том числе по нулевой ставке) не возникает. Поэтому у российской Организации не возникает обязанности по исчислению и уплате НДС в российский бюджет в связи с осуществлением реализации произведенного в Китае товара покупателю, находящемуся в Германии. Соответственно, для Организации нет необходимости подтверждать применение нулевой ставки НДС.
Что бы закрыть задолженность по договорам поставки между Российской и Германской компаниями следует составить зачет взаимных требований (взаимозачет). При закрытии задолженности перед Поставщиком из Германии следует учитывать нормы Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 г., что бы не являться налоговым агентом по налогу на прибыль, так как Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты дохода, относятся доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абзаца второго пункта 1 части второй статьи 250 Кодекса).
На основании пункта 3 статьи 309 Кодекса указанные доходы являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.
Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 Кодекса, в валюте выплаты дохода (пункт 1 статьи 310 Кодекса).
Если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме (абзац восьмой пункта 1 статьи 310 Кодекса).
В соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту: - подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства; - подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. Предоставление иностранной организацией указанных подтверждений налоговому агенту до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты. …
Выплачиваемые иностранной организации доходы, признаваемые доходами от источников в РФ в соответствии с положениями ст. 309 НК РФ, в том числе не подлежащие налогообложению в РФ согласно НК РФ или на основании международного договора, предусмотрено отражать в представляемом в налоговый орган Налоговом расчете о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, форма и порядок заполнения которого утверждены приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@ (п. 1 ст. 289, п. 4 ст. 310 НК РФ, п. 1.1 Порядка) (письма Минфина России от 11.07.2017 N 03-08-05/43967, от 10.10.2016 N 03-08-05/58776, письмо ФНС России от 05.07.2017 N СД-4-3/13048@)"
Благодарю за ответ.