Добрый день! Организация передает пробные образцы товара покупателю безвозмездно. Вопрос: как оформить документально передачу товара, как учитывать в расходах по НДС и по налогу на прибыль? Как отразить такую передачу в 1С. Есть ли какие ограничения по стоимости передаваемого товара?
Добрый день.
Уточните, пожалуйста, кто покупатель - юрлицо или физлицо
юрлицо
Вопрос передан эксперту.
Учет безвозмездной передачи товаров
Организация безвозмездно передает товары другой организации.
Юридические аспекты
В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением.
В общем случае дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно (п. 1 ст. 574 ГК РФ). В письменной форме должен быть совершен договор дарения движимого имущества в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей (п. 2 ст. 574 ГК РФ).
В отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб. (п. 1 ст. 575 ГК РФ).
Государственной регистрации сделок по безвозмездной передаче товаров не требуется, кроме предусмотренных законом случаев (п. 2 ст. 164 ГК РФ). Право собственности на переданные товары возникает у получателя с момента их передачи.
Бухгалтерский учет
С 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019
Для целей бухгалтерского учета товары являются видом запасов.
При ведении бухгалтерского учета товаров следует руководствоваться требованиями и рекомендациями:
-
ФСБУ 5/2019 “Запасы”, утв. приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019);
-
Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утв. письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, которые применяются торговыми организациями (в части, не противоречащей ФСБУ 5/2019).
В соответствии с ФСБУ 5/2019 к товарам относятся:
-
товары, приобретенные у других лиц и предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности организации (пп. “г” п. 3 ФСБУ 5/2019);
-
товары, переданные другим лицам в связи с продажей до момента признания выручки от их продажи (пп. “д” п. 3 ФСБУ 5/2019).
Выбытием (списанием) запасов, в частности товаров, признаются операции, в результате которых запасы прекращают считаться активами организации.
Одним из способов выбытия товаров может являться их безвозмездная передача, например, по договору дарения.
При безвозмездной передаче товаров увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, доход в бухгалтерском учете не признается (п. 2 ПБУ 9/99 “Доходы организации”).
Внимание
ФСБУ 5/2019 устанавливает, что при списании товаров по причине, не связанной с их продажей, балансовая стоимость таких товаров признается расходом периода, в котором данное выбытие (списание) произошло (пп. “б” п. 43 ФСБУ 5/2019).
Балансовая стоимость передаваемых безвозмездно товаров включается в состав прочих расходов (п. 4, 11 ПБУ 10/99 “Расходы организации”).
Балансовой стоимостью запасов считается их фактическая себестоимость за вычетом резерва под обесценение запасов (если данный резерв создавался) (п. 30 ФСБУ 5/2019).
Примечание
ФСБУ 5/2019 предусматривает оценку запасов после признания. Так, в соответствии с п. 28 ФСБУ 5/2019 запасы коммерческой организации, а также используемые в приносящей доход деятельности запасы НКО оцениваются на отчетную дату по наименьшей из стоимостей:
а) фактическая себестоимость запасов;
б) чистая стоимость продажи запасов.
Чистая стоимость продажи запасов определяется организацией как предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи.
Для целей бухгалтерского учета превышение фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи считается обесценением запасов. В случае обесценения запасов организация создает резерв под обесценение в размере превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи.
При этом балансовой стоимостью запасов считается их фактическая себестоимость за вычетом данного резерва. В случае если чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение, продолжает снижаться, балансовая стоимость таких запасов уменьшается до их чистой стоимости продажи путем увеличения резерва под обесценение. В случае если чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение, повышается, балансовая стоимость таких запасов увеличивается до их чистой стоимости продажи путем восстановления ранее созданного резерва (но не выше их фактической себестоимости).
Величина обесценения запасов признается расходом периода, в котором создан (увеличен) резерв под их обесценение (п. 31 ФСБУ 5/2019).
Величина восстановления резерва под обесценение запасов относится на уменьшение суммы расходов, учитываемых в периоде признания выручки от продажи запасов.
То есть при списании товаров по причине их безвозмездной передачи в расходы необходимо отнести одну из следующих величин:
-
фактическую себестоимость товаров (если по данным товарам не создавался резерв под обесценение запасов);
-
фактическую себестоимость товаров, скорректированную на величину резерва, созданного под обесценение таких товаров (если резерв ранее был создан).
В случае если резерв ранее создавался, то при списании товаров его необходимо восстановить.
Стоимость товаров, передаваемых безвозмездно, относится на финансовые результаты. В соответствии с Планом счетов при безвозмездной передаче товаров их стоимость списывается в дебет счета 91, субсчет “Прочие расходы”:
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 41 отражена стоимость безвозмездно переданных товаров
Затраты, возникающие при безвозмездной передаче товаров (например, расходы на доставку), включаются в прочие расходы (п. 4, 11, 16, 17 ПБУ 10/99):
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 60(76) отражены расходы, связанные с безвозмездной передачей товаров
Документооборот
Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”, далее - Закон N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.
Первичные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных форм рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 “Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов”.
В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.
Безвозмездная передача товаров сопровождается оформлением:
-
договора дарения в письменной форме (в случаях, указанных в п. 2 ст. 574 ГК РФ);
-
товарной накладной (за образец можно принять форму N ТОРГ-12, утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132);
-
счета-фактуры.
Обратите внимание, что ФНС России выступила с инициативой о замене накладных и актов универсальным передаточным документом (УПД), составляемым на основе формы счета-фактуры, дополненной необходимыми реквизитами (см. письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96). Такой документ, поступивший от поставщика, может служить как подтверждением выставленной суммы НДС, так и подтверждением факта поставки. УПД может быть использован одновременно как для оформления операций по передаче материальных ценностей в целях бухгалтерского учета, так и для подтверждения права на налоговый вычет по НДС и подтверждения затрат в целях исчисления других налогов.
Налогообложение
НДС
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.
Налоговая база при безвозмездной передаче товаров определяется исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).
Так как при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует, то в таких случаях налоговая база по НДС всегда определяется в день отгрузки (передачи) материалов (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Налогоплательщик (в том числе являющийся налоговым агентом) при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, обязан составить счет-фактуру, вести книгу покупок и книгу продаж в соответствии с пунктами 3 и 3.1 ст. 169 НК РФ, а также с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.
На основании п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (в том числе на безвозмездной основе) счета-фактуры выставляются не позднее 5 дней со дня отгрузки товаров. Счет-фактура должен быть составлен в двух экземплярах. В нем целесообразно (но не обязательно) делать пометку “Безвозмездная передача”. Напомним, что указание в счете-фактуре любой дополнительной информации законодательно не запрещено (см., например, письма Минфина России от 28.07.2021 N 03-07-09/60435, от 17.12.2018 N 03-07-11/91580, от 26.02.2016 N 03-07-09/10933, от 26.08.2015 N 03-07-11/49125, ФНС России от 17.08.2016 N СД-4-3/15094@, УФНС России по г. Москве от 21.04.2017 N 16-15/058330).
Счета-фактуры (в том числе корректировочные, исправленные), полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы, получателем в книге покупок не регистрируются (п. 19 Правил ведения книги покупок). Таким образом, получатель безвозмездных товаров не может принять НДС к вычету.
При этом не является объектом налогообложения НДС передача имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, так как она не признается реализацией (п. 2 ст. 146, пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ).
При необлагаемой НДС передаче имущества надо иметь в виду, что НДС, ранее принятый к вычету по данным товарам, подлежит восстановлению (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, могут быть учтены в составе расходов. Датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). См. письмо Минфина России от 19.08.2008 N 03-03-06/1/469.
Кроме того, в ст. 149 НК РФ определены операции, которые на территории РФ не подлежат обложению НДС. Так в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ, за исключением подакцизных товаров.
Однако для применения освобождения от обложения НДС должны быть соблюдены требования, предусмотренные ст. 2 и ст. 5 Закона N 135-ФЗ (письма МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, УФНС РФ по Московской области от 14.09.2006 N 21-22-И/1096).
Согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ при совершении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, налогоплательщик не обязан составлять счет-фактуру. Кроме того, счета-фактуры можно не составлять при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, за исключением операций по реализации товаров, подлежащих прослеживаемости, лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, по письменному согласию сторон сделки.
Налог на прибыль
Для целей налогообложения прибыли стоимость безвозмездно переданных товаров и расходы, которые несет организация при такой передаче, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Внимание
С 1 января 2020 года дополнен п. 1 ст. 265 НК РФ. Согласно новым положениям в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, с 1 января 2020 года включаются:
-
расходы в виде стоимости имущества (включая денежные средства), предназначенного для использования в целях предупреждения и предотвращения распространения, а также диагностики и лечения новой коронавирусной инфекции, безвозмездно переданного медицинским НКО, органам госвласти и управления и (или) органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, ГУП и МУП (пп. 19.5 п. 1 ст. 265 НК РФ, см. также письма Минфина России от 21.09.2020 N 03-07-07/82568, от 09.09.2020 N 03-03-06/3/79006). Они также учитываются при УСН и ЕСХН;
-
расходы в виде стоимости имущества (включая денежные средства), безвозмездно переданного (пп. 19.6 п. 1 ст. 265 НК РФ):
-
социально ориентированным НКО, включенным в реестр СОНКО;
-
религиозным организациям;
-
до 31.12.2021 - иным НКО, включенным в реестр особо пострадавших от пандемии коронавируса некоммерческих организаций.
Расходы, предусмотренные пп. 19.6 п. 1 ст. 265 НК РФ, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Под имуществом понимаются в том числе и продовольственные товары (см. письмо Минфина России от 28.05.2020 N 03-03-06/3/45318). В письме Минфина России от 26.08.2020 N 03-03-06/1/74719 разъяснено, что такие расходы учитываются независимо от даты включения указанных некоммерческих организаций в соответствующие реестры (см. также письма Минфина России от 21.09.2021 N 03-03-06/1/76419, от 28.09.2020 N 01-02-04/03-84461).
Пример
В рамках оказания благотворительной помощи некоммерческой организации бесплатно были переданы товары. Фактическая стоимость этих товаров в учете составляет 18 000 руб. НДС по ним ранее был принят к вычету в сумме 3600 руб.
Отражение операций по передаче товаров в бухгалтерском учете:
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 41 18000 руб. отражена передача товаров
Дебет 19 Кредит 68, субсчет “Расчеты по НДС” 3600 руб. восстановлен НДС
Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 19 3600 руб. восстановленный НДС учтен в прочих расходах
На основании п. 16 ст. 270 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества не учитывается в целях налогообложения прибыли (за некоторыми исключениями). Поэтому организации, применяющие ПБУ 18/02, должны отразить в бухгалтерском учете постоянный налоговый расход (ПНР):
Дебет 99, субсчет “ПНР” Кредит 68, субсчет “Расчеты по налогу на прибыль” 21 600 руб. (18 000 + 3600) отражен постоянный налоговый расход
Как более привлекательный предлагаем рассмотреть следующий вариант отражения безвозмездной передаче товаров
Условия признания рекламных расходов
Затраты на рекламу можно учесть при расчете налога на прибыль (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом рекламой считается информация, которая одновременно отвечает следующим условиям (п. 1 ст. 3 Закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ):
•распространена любым способом, в любой форме и любыми средствами;
•направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования, на формирование и поддержание к нему интереса и на его продвижение на рынке;
•адресована неопределенному кругу лиц.
В свою очередь, под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны сделки по реализации объекта рекламирования (Письма ФАС от 20.06.2018 № АД/45557/18, от 05.04.2007 № АЦ/4624).
Таким «рекламным» критериям соответствуют затраты на изготовление образцов продукции, которые бесплатно раздаются, скажем, на специализированных выставках или во время проведения промоакций по дегустации в магазинах, на ярмарках или на улице. Ведь в этих случаях заранее неизвестны лица, которым раздадут тестовую продукцию. В то же время указанные мероприятия направлены на продвижение продукта и способствуют его реализации. Поэтому стоимость таких бесплатных образцов и затраты на их распространение можно учесть при налогообложении прибыли как расходы на рекламу в пределах 1% выручки от реализации (подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ; Письмо Минфина от 22.02.2018 №03-03-06/1/11485).
Если образцы продукции распространяются на выставках или ярмарках, то часть затрат, которая связана с оплатой услуг организатора выставки (вступительный взнос за участие, расходы на аренду стенда, коммуналку, услуги связи и т. д.), можно списать на рекламные расходы без ограничений, поскольку расходы на участие в выставках и ярмарках не нормируются.
Как обосновать затраты на рекламу
Как известно, при расчете налога на прибыль можно учитывать только обоснованные и документально подтвержденные расходы, и рекламные — не исключение (Письмо Минфина от 17.08.2018 № 03-03-06/1/58569). Конкретного перечня документов, которые подтверждают затраты на рекламу, нет. У каждой компании он будет свой.
Если рекламные мероприятия проводятся регулярно, то целесообразно разработать рамочное положение о продвижении продукции и прописать в нем «типовой» порядок и цели проводимых акций, а также порядок их документального оформления. Кроме того, можно оформить такие бумаги:
•приказ руководителя о проведении рекламной акции, в котором нужно указать цель, план, сроки и место ее проведения, предварительную сумму расходов и перечень товаров, подлежащих передаче;
•отчет о проведении мероприятия с указанием фактических затрат;
•накладную или акт на отпуск, а также на списание продукции;
•документы, подтверждающие участие в выставке (договор, программу, акт, отчет, платежные документы).
Как учесть затраты при адресной раздаче образцов
Бывает, что продукция распространяется среди ограниченного круга лиц, например раздается клиентам, с которыми компания уже работает. Можно ли затраты на производство таких образцов признать в «прибыльных» целях в качестве рекламных или следует считать, что эта информация адресована определенному кругу лиц? Все зависит от ситуации.
Нередко компании размещают рекламу о своих товарах на транспорте. Расходы на такую рекламу можно учесть при исчислении «прибыльной» базы
Ситуация 1. Если компания распространяет информацию о продукции (в том числе путем раздачи ее образцов), которая, помимо целевой аудитории (например, клиентов компании), представляет интерес и доступна также для иных лиц, такая информация признается рекламой, так как направлена на неопределенный круг лиц. А значит, соответствующие затраты можно учесть при расчете налога на прибыль (Письма ФАС от 20.06.2018 № АД/45557/18; Минфина от 28.09.2018 № 03-03-06/1/69813, от 08.02.2019 № 03-03-06/1/7613).
Примером такой рекламы будет бесплатная передача продукции дилерам для оформления демонстрационных витрин с образцами в торговых точках.
В то же время если компания передает образцы того товара, который уже был приобретен контрагентом, то признание затрат в налоговом учете будет спорно. Так, есть судебное решение, в котором судьи поддержали налоговый орган, посчитав неправомерным включение в «прибыльные» расходы затрат в отношении безвозмездно переданных контрагентам рекламных каталогов с образцами продукции (Постановление АС МО от 14.06.2017 № Ф05-7994/2017). Компания считала, что каталоги с образцами продукции (обоями) были представлены контрагентам с целью донесения информации о своем товаре конечным покупателям, поскольку обои могут быть приобретены конечными покупателями только у контрагентов. То есть рекламные каталоги были адресованы неопределенному кругу конечных потребителей.
Однако суд установил, что организация безвозмездно передавала контрагентам каталоги в рамках уже действующих договоров купли-продажи товара, а контрагенты распространяли только те каталоги, в которых содержались образцы продукции (обоев), ранее приобретенной у компании. То есть контрагенты распространяли каталоги с образцами исключительно с целью повышения собственных объемов продаж. На этом основании суд отказал компании в признании расходов.
Поэтому рекомендуем составить договор с дилерами так, чтобы было очевидно, что рекламные образцы товара нацелены на неопределенный круг лиц.
Ситуация 2. Если образцы переданы потенциальным покупателям (с целью последующего заключения договора поставки) и недоступны иным лицам, расходы на их изготовление не учитываются в качестве рекламных. По мнению Минфина, включить такие затраты в «прибыльные» расходы нельзя (п. 16 ст. 270 НК РФ; Письмо Минфина от 22.02.2018 № 03-03-06/1/11485). Например, это относится к стоимости продукции, безвозмездно переданной клиентам-заказчикам (то есть конкретным лицам):
•на выставке, проход на которую возможен только по заранее разосланным приглашениям;
•при адресной рассылке пробников;
•на закрытой дегустации, которая проходит в офисе.
В то же время если контрагенты в процессе дегустации знакомятся с новым продуктом, то такие «безвозмездные» затраты нельзя назвать необоснованными.
Во вложении файл со скриншотами и описанием (по различным ситуациям), по отражению операций по безвозмездной передачи в 1:С.
Отражение в 1С операций по безвозмездной передаче товаров.docx (2.2 МБ)
2 лайка